Profili ricostruttivi e problematici delle ritenute alla fonte

La disciplina sulle ritenute alla fonte fin qui esposta, pone molti dubbi e problemi di natura sistematica.

Per esempio, nella disciplina delle ritenute alla fonte chi è il vero e proprio soggetto passivo del tributo?

Secondo una parte della dottrina, bisogna fare una distinzione e bisogna ritenere soggetto passivo nelle ritenute a titolo d’imposta il sostituto, in quanto, solo a quest’ultimo fanno capo gli obblighi e le responsabilità. Mentre nelle ritenute a titolo d’acconto, il sostituito, proprio perché egli nonostante la ritenuta rimane assoggettato ai normali obblighi di dichiarazione e versamento.

Ma questa impostazione, viene aspramente contestata da un’altra parte della dottrina, la quale ritiene che nella sostituzione tributaria, si deve dare una risposta unitaria e quindi bisogna identificare il soggetto passivo sempre nella persona del sostituito.

Ora, per poter comprendere meglio la disciplina oggetto della nostra trattazione e quindi superare i dubbi interpretativi e applicativi, è importante analizzare i rapporti interni intercorrenti tra le figure soggettive coinvolte e cioè, fisco sostituto e sostituito.

Rapporto tra sostituto e sostituito

In passato si riteneva che nel caso di ritenuta illegittima, il sostituito avesse avuto due possibilità:

1. Esercitare l’azione civilistica di adempimento nei confronti del sostituto
2. Esercitare l’azione tributaria di indebito nei confronti dell’Amministrazione finanziaria

Oggi, invece, la Cassazione ritiene che nel caso di ritenuta illegittima, il sostituito può solo esperire l’azione tributaria di indebito nei confronti dell’Amministrazione finanziaria.

Ciò trova la sua giustificazione per la circostanza di fatto che la Suprema Corte ritiene che l’effettuazione della ritenuta anche se illegittima, sia ope legis estintiva del credito negoziale. Si osservi però che detto effetto estintivo è legato al rilascio della certificazione attestante la ritenuta stessa.

Rapporto tra sostituto e l’Amministrazione finanziaria

In questo rapporto la cosa che desta particolare interessa, è senza dubbio capire che cosa succede se il sostituto non dovesse versare le ritenute a titolo d’acconto.

Secondo una parte della dottrina, in virtù per il carattere improprio della sostituzione, il sostituto può essere oggetto dell’esercizio di un’azione amministrativa di rettifica solo per quelle ritenute effettuate ma non versate.

Ne consegue che ne sono escluse quelle ritenute non effettuate e quindi non versate. Sorge spontaneamente la domanda: Perché per quest’ultime non è responsabile ?

La risposta è agevole, perché la mancata effettuazione è compensata dalla maggiore imposta dovuta dal sostituito, il quale non potrà scomputare nulla.

Si osservi però che la giurisprudenza e la prassi amministrativa non sono di questo avviso, in quanto, ritengono che il sostituto se non dovesse versare le ritenute a titolo d’acconto, non sarà responsabile solo se in CONCRETO il suo inadempimento sia stato neutralizzato dalla maggiore imposta versata dal sostituito.

Fatto presente pure che vi sono ipotesi in cui, le ritenute a titolo d’acconto, in presenza di certe condizioni, diventano a titolo d’imposta.

Rapporto tra sostituito e l’Amministrazione finanziaria

Con riferimento, invece, a quest’ultimo rapporto ci poniamo da subito due interrogativi:

1. Il sostituito può detrarre le ritenute non versate dal sostituto?
2. Chi, invece, può esercitare l’istanza di rimborso?

Con riferimento al primo interrogativo, possiamo dire che il diritto a detrarre le ritenute subite, va riconosciuto al sostituito, indipendentemente dal fatto che esse siano state o meno versate dal sostituto.

A condizione chiaramente, che sia stata rilasciata certificazione delle ritenute operate.

Con riferimento al secondo interrogativo, invece, dobbiamo dire che secondo una parte della dottrina, il diritto a presentare istanza di rimborso deve essere riconosciuto ad entrambi.

Questa impostazione però, non è condivisa dalla prassi amministrativa, in quanto, si potrebbe esporre l’Amministrazione finanziaria a rimborsare due volte lo stesso importo. Pertanto detta prassi riconosce il diritto al sostituto, se egli ha effettuato il versamento ma non ha ancora effettuato la rivalsa e di contro al sostituito, se invece oltre al versamento è stata effettuata anche la rivalsa.

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