Le ritenute alla fonte e la sostituzione tributaria

Per poter parlare de “le ritenute alla fonte a la sostituzione tributaria”, bisogna innanzi tutto dire che le ritenute alla fonte sono disciplinate dal D.P.R 600/1973, e rappresentano un’aspetto centrale della disciplina dell’imposte sul reddito, infatti, esse operano in modo particolare nel campo dei redditi di capitale e di lavoro dipendente, anche se a dire il vero, non mancano casi di sostituzione all’interno della disciplina del reddito di lavoro autonomo, del reddito d’impresa e perfino in alcune non secondarie figure reddituali presenti all’interno dei redditi diversi.

Si osservi che quando si parla delle ritenute, in tributario esse sono spesso prese in considerazione come espressione dell’istituto della sostituzione tributaria, la quale è disciplinata dall’articolo 64 del D.P.R. 600/1973. Non a caso, detto articolo stabilisce che per sostituto d’imposta si deve intendere:

• Chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri, per fatti o situazioni a questi riferibili e anche a titolo d’acconto, deve esercitare la rivalsa se non è diversamente stabilito in modo espresso.

Chiaramente la disposizione contenuta all’interno dell’articolo appena citato, ha un ambito di applicazione ben più ampio rispetto al mero campo delle ritenute alla fonte. E’ vero che ogni volta che il legislatore disciplina un caso di sostituzione, questa nella maggior parte dei casi incide nel settore proprio delle ritenute alla fonte, ma è anche vero che dette ritenute non sono le uniche ipotesi di sostituzione tributaria.

Sulla base di quanto detto, si comprende quindi che la ritenuta alla fonte rappresenta l’ipotesi più frequente di sostituzione tributaria, cerchiamo allora di comprenderne le  peculiarità di modo da poter distinguere questa dalle altre ipotesi di sostituzione.

1. L’obbligo tributario del sostituto è normativamente legato all’adempimento, da parte del sostituito, di quella che è l’obbligazione civilistica, la quale rappresenta fonte di reddito ed è quindi assoggettata ad imposta.
2. Nelle ritenute alla fonte, il sostituto è dotato sia di diritti che di doveri. Non a caso, egli ha il diritto di effettuare la ritenuta, ha il dovere di versare detta ritenuta all’Erario.

Ne consegue che nelle ritenute alla fonte, la ritenuta in se ha già valore di rivalsa.

Detto quanto finora esposto, bisogna adesso precisare che dal punto di vista soggettivo, l’obbligo di effettuare le ritenute alla fonte grava su imprenditori, società, esercenti arti o professioni e anche su tutti gli Enti non commerciali sia pubblici che privati.

Mentre dal punto di vista oggettivo, possiamo dire che nella maggior parte dei casi detta ritenuta alla fonte si effettuata trattenendo una percentuale fissa stabilita dalla legge, anche se, a dire il vero, non mancano ipotesi in cui essa viene effettuata applicando criteri più articolati. Si pensi al reddito di lavoro dipendente le cui aliquote sono determinate ragguagliando scaglioni annui di reddito.

Interessante è poi affrontare la tematica dal punto di vista sistematico, in quanto, possiamo dire che dette ritenute alla fonte possono essere o a titolo d’imposta, ovvero, a titolo d’acconto.

Ritenute alla fonte a titolo d’imposta 

Si hanno ritenute alla fonte a titolo d’imposta quando la ritenuta esaurisce il regime tributario del provento. Ne consegue che proprio perché non è più possibile un ulteriore tassabilità, il provento non deve essere fatto rientrare nella dichiarazione dei redditi del percettore.

Ritenute alla fonte a titolo d’acconto

Di contro, abbiamo ritenute alla fonte a titolo d’acconto quando la ritenuta, rappresenta un prelievo provvisorio, con la conseguenza che il provento sarà successivamente tassato con l’imposta personale del percettore (IRPEF), dalla quale sarà appunto scomputata la ritenuta operata dal sostituto.

Disciplina giuridica delle ritenute

Con riferimento alla disciplina giuridica, in questa sede mi limiterò a dire che:

1.  Le ritenute devono essere versate mensilmente, più precisamente entro il 16 del mese successivo a quello di erogazione delle somme.
2. Il sostituto ogni anno e quindi entro il mese di febbraio, deve rilasciare al sostituito la certificazione delle somme erogate e delle ritenute effettuate.
3. Il sostituto deve presentare entro il mese di giugno dell’anno successivo la dichiarazione unica contenente: l’indicazione dei soggetti a cui è stata effettuata la ritenuta, le somme pagate e le ritenute effettuate.

Infine, si osservi che così come il sostituito può chiedere il rimborso per ritenuta indebita, allo stesso modo quest’ultimo è coobbligato in solido con il sostituto, quando egli è iscritto a ruolo per eventuali ritenute non versate.

La responsabilità solidale prevista dall’articolo 35 del d.P.R. n. 602 del 1973, è però espressamente condizionata alla circostanza che non siano state effettuate le ritenute.

Non a caso, la Sentenza n. 10378 del 12/04/2019 ha stabilito che:

• Le Sez. U., a risoluzione di contrasto, pronunciando ai sensi dell’art. 363, comma 3, c.p.c., hanno affermato che nel caso in cui il sostituto ometta di versare le somme, per le quali ha però operato le ritenute d’acconto, il sostituito non è tenuto in solido in sede di riscossione. 

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